Finanzgericht Baden-Württemberg: Urteil vom 18.12.1999 – 9 K 218/95

FINANZGERICHT BADEN-WÜRTTEMBERG
Im Namen des Volkes
Urteil

Az.: 9 K 218/95

Entscheidung verkündet am: 18. Dezember 1998

gez.: Gerichtsobersekretär
als Urkundsbeamter der Geschäftsstelle

In dem Finanzrechtsstreit

wegen Schenkungsteuer

hat der 9. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg - aufgrund der mündlichen Verhandlung - in der Sitzung vom 18.Dezember 1998 durch Vorsitzender Richter am Finanzgericht Richter am Finanzgericht ehrenamtliche Richter

für Recht erkannt:

Tenor:

1.a) Unter Änderung des Schenkungsteuerbescheids vom 14.Dezember 1994 (Steuernummer: in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom (Rechtsbehelfsliste: wird die Schenkungsteuer auf festgesetzt.

b) Unter Änderung des Schenkungsteuerbescheids vom 14.Dezember 1994 (Steuernummer in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.August 1995 (Rechtsbehelfsliste: wird die Schenkungsteuer auf DM festgesetzt.

2. Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

3. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Kostenschuldner kann der Vollstreckung widersprechen, wenn nicht der Kostengläubiger vor der Vollstreckung in Höhe des mit Kostenfestsetzungsbeschluß festgesetzten Erstattungsbetrags Sicherheit leistet.

4. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

5. Die Revision wird zugelassen.

6. Der Streitwert wird auf M festgesetzt.

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen das Urteil ist die Revision an den Bundesfinanzhof nur statthaft, wenn das Finanzgericht sie zugelassen hat. Einer Zulassung zur Einlegung der Revision bedarf es nicht, wenn wesentliche Mängel des Verfahrens im Sinne des § 116 Abs. 1 FGO gerügt werden, ferner nicht für die Revision gegen Urteile in Zolltarifsachen.

Die Revision ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des Urteils schriftlich beim Finanzgericht 1) einzulegen und spätestens innerhalb eines weiteren Monats zu begründen. Die Revision muß das angefochtene Urteil angeben. Die Revision oder die Revisionsbegründung muß einen bestimmten Antrag enthalten, die verletzte Rechtsnorm und, soweit Verfahrensmängel gerügt werden, die Tatsachen bezeichnen, die den Mangel ergeben.

Die Nichtzulassung der Revision kann selbständig durch Beschwerde innerhalb eines Monats nach Zustellung des Urteils angefochten werden.

Die Beschwerde ist beim Finanzgericht 1) einzulegen. In der Beschwerdeschrift muß die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache dargelegt oder die Entscheidung des Bundesfinanzhofs, von der das Urteil des Finanzgerichts abweicht, oder der gerügte Verfahrensmangel bezeichnet werden (§ 115 Abs. 3 und 2 FGO).

Wird die Revision auf die Nichtzulassungsbeschwerde hin zugelassen, so beginnt mit der Zustellung des Zulassungsbeschlusses der Lauf der Revisionsfrist. Die Revision ist dann innerhalb eines Monats nach Zustellung des Zulassungsbeschlusses schriftlich beim Finanzgericht 1) einzulegen und spätestens innerhalb eines weiteren Monats zu begründen. Die Revision muß das angefochtene Urteil angeben. Die Revision oder die Revisionsbegründung muß einen bestimmten Antrag enthalten, die verletzte Rechtsnorm und, soweit Verfahrensmängel gerügt werden, die Tatsachen bezeichnen, die den Mangel ergeben.

Vor dem Bundesfinanzhof muß sich jeder Beteiligte durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer als Bevollmächtigten vertreten lassen. Das gilt auch für die Einlegung der Revision oder der Beschwerde. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte, welche die Befähigung zum Richteramt besitzen, vertreten lassen.

Schriftsätzen im Verfahren über die Revision bzw. Nichtzulassungsbeschwerde sollen so viele Abschriften beigefügt werden, wie Beteiligte vorhanden sind.

Tatbestand:

Die Kläger (Kl) sind Eheleute. Der Kl wurde am geboren, die Klägerin (Klin) am Die Eheleute haben zwei Abkömmlinge: die am und am geborenen Söhne: (im folgenden: der Beigeladene) und Der erkennende Senat hat mit Beschluß vom 9.Dezember 1998 9 K 218/95 den Sohn der Kl, wegen Einkommensteuer 1994-1996 und Schenkungsteuer zum vorliegenden Verfahren notwendig beigeladen. Der Beschluß wurde den Beteiligten mittels Empfangsbekenntnis am 14.Dezember 1998 bekanntgegeben. Gegen den Beschluß hat der Beigeladene Beschwerde eingelegt. Der Beigeladene ist seit dem verheiratet heile 8 der Einkommensteuererklärung 1993). Er hat keine Abkömmlinge.

Am 19.Februar 1981 schlossen die Kl einen notariell beurkundeten Erbvertrag ab. Jeder der Ehegatten setzte und zwar unabhängig davon, ob er der zuerst Versterbende oder der Überlebende ist, oder ob sie beide gleichzeitig sterben, die Söhne, den Beigeladenen und als Erben zur Hälfte ein (a.a.O. III.). Wegen weiterer Einzelheiten des Erbvertrags wird auf die bei den FG-Akten befindliche Fotokopie Bezug genommen (81.133-147 der FG-Akten). Der Erbvertrag wurde zu Beginn des Termins zur Erörterung des Sach- und Streitstandes (§ 79 Abs.1 Satz 2 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-) und zur Beweisaufnahme (§ 79 Abs.3 FGO) am 19.Juni 1998 dem Berichterstatter des erkennenden Senats übergeben. Bei seiner anschließenden Vernehmung erklärte der Zeuge er sei zum Alleinerben nach seinen Eltern eingesetzt worden (Hinweis auf die Niederschrift über den Beweisaufnahmetermin vom 19.Juni 1998, Bl.151-154 der FG-Akten). Dies entspricht den Vereinbarungen im zwischen den Kl abgeschlossenen Erbvertrag vom 29.April 1991 (a.a.O. III.1. und IV.1. Bl.253 f. der FG-Akten).

Am 18.April 1991 waren die Kl und ihre Söhne bei dem Notar vom Notariat erschienen und baten den nachfolgend teilweise wiedergegebenen Pflichtteilsverzichtsvertrag notariell zu beurkunden. Dem kam der Notar nach:

Pflichtteilsverzichtsvertrag

I.

verzichtet auf sein Pflichtteilsrecht nach seinen Eltern

Dieser Verzicht erstreckt sich auch au seine Abkömmlinge.

II.

Die Eheleute und verzichten auf das Pflichtteilsrecht nach Ihrem Sohn unter der Bedingung, daß bis zum Tode des jeweiligen Elternteils der Pflichtteilsverzicht I noch besteht.

Der Pflichtteilsverzicht Ziffer I ist dadurch bedingt, daß

a) die Leistungen Ziffer IV 1. bis spätestens ein Jahr nach dem Tode von Frau erfüllt sind,

b) die Eheleute und jeweils bei ihrem Tode noch weitere leibliche Abkömmlinge als ihren Sohn und dessen evtl. Abkömmlinge hinterlassen.

c) Herr au den Tod seiner Mutter folgende Zuwendungen bzw. Rechte erhält:

1. Ein Drittel der jährlichen Einkünfte der Erbbaurechte und der Grundstücke samt darauf erstellten Anwesen Grundbuch und Gemarkung Öhringen:

a).....

b).....

c).....

d).....

und zwar ab dem auf den Streitfall folgenden Monat bis zu seinem Tode

...

2. Herr muß außerdem mindestens gemeinschaftlicher Testamentsvollstrecker seiner Mutter und zwar höchstens mit einem weiteren Testamentsvollstrecker mit der Aufgabe werden, die vorgenannten Erbbaurechte und die Grundstücke bis zu seinem Tode zu verwalten, wobei das Verwaltungsrecht auch das Recht zur Verfügung umfaßt.

3. Werden die genannten Erbbaurechte und die genannten Grundstücke nach dem Tode von Frau zu Lebzeiten von verkauft, muß dieser 40% (vierzig Prozent)

aa) des nach Abzug der auf diesem Objekt liegenden Verbindlichkeiten verbleibenden Kaufpreises, bb) und der in diesem Zeitpunkt evtl. vorhandenen Rücklagen erhalten. In diesem Fall entfällt die Zuwendung Ziffer 1 ab Verkauf.

4. Nach dem Tode von Frau ist der Eigentümer der oben Ziffer 1. genannten Erbbaurechte und Grundstücke verpflichtet, ohne Zustimmung von Herrn diese Vermögensteile nicht mit Grundpfandrechten oder Reallasten zu belasten, soweit die Gesamtbelastung mit solchen Rechten 5.000.000,-- DM übersteigt. Bei einer Veräußerung dieser Vermögensteile ist dem Erwerber die entsprechende Verpflichtung aufzuerlegen. Die Bestimmung § 137 BGB ist bekannt.

IV.

Die Eheleute und verpflichten sich als Gesamtschuldner, ihrem Sohn weiter folgende Gegenleistungen für den Verzicht Ziffer I. zu erbringen:

1. Herr erhält ab dem auf die Beurkundung dieses Vertrags folgenden Monatsersten bis zum Tode seiner Mutter eine monatliche Rente von DM - Mark -, zahlbar innerhalb der ersten 10 Tage eines Monats.

Besondere Verzugsvereinbarungen werden nicht getroffen.

Sicherheitsleistung wird bis zur jeweiligen Fälligkeit nicht verlangt. Der Rentenanspruch ist nicht vererblich und nicht übertragbar.

Die Frau gehörenden Objekte Ziffer III. lit c) 1. betreffend das sind insgesamt an verschiedene Unternehmen vermietet, wobei alle Mietverträge die gleichen an den Wechsel der Lebenshaltungskosten gebundene Wertsicherungsklauseln enthalten. Sofern und sooft auf Grundlage dieser Wertsicherungsklauseln sich die monatlichen Mietzahlungen nach oben oder nach unten ändern, verändert sich jeweils vom gleichen Zeitpunkt ab und im gleichen Verhältnis die vorgenannte Rente.

Bei einer Neuvermietung der vorgenannten Objekte müssen die neuen Mietverträge gleichartige Wertsicherungsklauseln wie die bisherigen Mietverträge enthalten.

2. Wenn Herr zur Gründung eines festen dauernden Domizils sich ein Wohnhaus oder eine Eigentumswohnung kauft oder baut, seinen Aufenthalt dort nimmt und seine Ehefrau diese Wohnung als ehelichen Daueraufenthalt mitbezieht und sich auch dort, wie bei einer ehelichen Gemeinschaft üblich, aufhält, erhält Herr zum Erwerb bzw. Bau oder Ausbau und Umbau dieses Familienheims oder der Eigentumswohnung von seinem Bruder den einmaligen Betrag von:

DM - Deutsche Mark -,

sofern der Gesamtaufwand einschließlich Bauplatz und evtl. Um- bzw. Ausbauten diesen Betrag erreicht oder übersteigt. Liegt der Gesamtaufwand unter diesem Betrag, ermäßigt sich dieser entsprechend.

Sollte die eheliche Lebensgemeinschaft des Herrn mit seiner derzeitigen Ehefrau zu vorgenanntem Zeitpunkt nicht mehr bestehen, entfällt die vorgenannte Beschränkung bezüglich der Voraussetzung des genannten Aufenthalts.

Stirbt Herr während des Baus des vorgenannten Anwesens, sind die genannten Aufwendungen insoweit zu bezahlen, als sie bis zu diesem Erbfall entstanden sind.

Sicherheit wird nicht geleistet; auch werden keine besonderen Verzugsvereinbarungen getroffen. Die Zahlung hat zu erfolgen, sobald die vorgenannten Voraussetzungen vorliegen und Herr als Eigentümer im Grundbuch eingetragen ist. Sofern die aufzuwendenden Kosten entsprechend dem Baufortschritt zu bezahlen sind, sind die hierauf entfallenden Beträge Herrn entsprechend zu überlassen.

Im übrigen hat Herr einen Bruder ab Kaufabschluß bzw. Baubeginn ein dem Baufortschritt entsprechendes zinsloses Darlehen zu gewähren, das mit vorgenannter Zuwendung verrechnet wird.

Die Schenkungsteuer für diesen Abfindungsbetrag trägt Herr

...

Der Beigeladene erhielt ab dem 1.Mai 1991 die zu IV.1. vereinbarte monatliche Rente von ausgezahlt [Hinweis auf die (der am 19.März 1993 beim Wohnsitzfinanzamt des Beigeladenen eingereichten ESt-Erklärung für 1991 beigefügte) Anlage KSO Zeilen 38-41/1991, 81.21 Rückseite der ESt-Akten Band III]. Das Wohnsitzfinanzamt des Beigeladenen hat für sämtliche Veranlagungen seit 1991 die Rente als sog. Höchstzeitrente (abgekürzte Leibrente - vgl. § 55 Abs.2 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung --EStDV--) mit ihrem Ertragsanteil der Einkommensbesteuerung unterworfen [Hinweis auf die ESt-Bescheide für 1991 vom 24.Juni 1993 (B.25 und 26/1991 der ESt-Akten Band III) und für 1992 vom 2.November 1994 (Bl.20-24/1992 der ESt-Akten Band III)].

Der Beigeladene beendete am seine Tätigkeit als Professor an der Universität und wechselte zum an die Universität. Um eine Unterkunft am neuen Beschäftigungsort zu haben (Hinweis auf die im Rahmen der ESt-Erklärung für 1994 geltend gemachte doppelte Haushaltsführung Bl.47 und 48/1994 der ESt-Akte-), erwarb er mit dem am 15.April 1994 notariell beurkundeten Kaufvertrag (131.49-57 der FG-Akten) die Eigentumswohnung in (im folgenden: ETW). Der Kaufpreis betrug [darin enthalten der Preis für eine Einbauküche von - die ertragsteuerrechtlichen Anschaffungskosten betrugen (Bl.14/1995 der ESt-Akte)]. Für die Renovierung und den Umbau der ETW wandte der Beigeladene zusätzlich noch auf (Bl.15 und 16/1995 der ESt-Akte).

Der durch eine Zurechnungsfortschreibung auf den 1.Januar 1995 gegenüber dem Beigeladenen als Eigentümer festgestellte Einheitswert der ETW beträgt (Hinweis auf den Bescheid des Lagefinanzamts vom 15.November 1994, Bl.9 der EW-Akten). Zuvor war der Einheitswert gegenüber dem bisherigen Eigentümer auf den selben Betrag festgestellt worden (Bescheid vom 7.Januar 1991, Bl.6 der EW-Akten).

Nachdem sich der Kl zu dem Kauf der ETW entschlossen hatte, informierte er hierüber die Kl und seinen Bruder (Hinweis auf die Aussagen des Beigeladenen als Zeuge im Beweisaufnahmetermin vom 19.Juni 1998, Bl.152 der FG-Akten). Hieran anschließend erhielt der Beigeladene (über den im Vertrag vom 18.April 1991 für den entsprechenden Zweck vorgesehenen Betrag hinaus von DM) den Geldbetrag von DM ausgezahlt. Nach den Ermittlungen des Finanzgerichts (FG) lagen der Tilgung die im folgenden dargelegten Geldtransfers zugrunde:

Im Notartermin zu dem Kauf der ETW vom 15.April 1994 übergab der Beigeladene (a.a.O. § 2) einen am 13.April 1991 von der Klin ausgestellten Bankscheck über (Bl.150 der FG-Akten). Dieser Betrag wurde dem Konto der Klin bei der Volksbank (Kontonummer: ) mit Wert zum 13.April 1994 belastet (Bl.17 der FG-Akten). Der Restkaufpreis von DM zahlte die Klin mittels Überweisung von ihrem Konto Nr. bei der.

Der Überweisungsauftrag ging am 26.Mai 1994 bei der Bank ein. Die Belastung erfolgte am selben Tag (Bl.150a der FG-Akten). Zur Refinanzierung dieser Zahlungen wird auf den Depot-Auszug der vom 31.Dezember 1994 hingewiesen (Bl.260 der FG-Akten).

Die Klin und der Bruder des Beigeladenen legten hierzu in dem Gerichtstermin vom 19.Juni 1998 übereinstimmend dar, daß sie - die Klin - die Zahlung des Betrags von DM für den Verpflichteten (Hinweis auf IV.2. des Vertrags vom 18.April 1991) - ihren Sohn - übernommen habe, weil dieser wegen anderweitiger finanzieller Belastungen hierzu nicht oder nur schwerlich zum damaligen Zeitpunkt in der Lage gewesen wäre. Der Betrag von DM sei dem von seiner Mutter darlehensweise zur Verfügung gestellt worden (Hinweis auf den Darlehensvertrag vom 25.März 1994 - Bl.150a der FG-Akten - und den Tilgungsplan - Bl.261-267 der FG-Akten).

Der Pflichtteilsverzichtsvertrag vom 18.April 1991 wurde zunächst weder vom beurkundenden Notar noch von einer der Vertragsparteien dem zuständigen Schenkungsteuerfinanzamt vorgelegt (Hinweis in diesem Zusammenhang auf die §§ 30, 34 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes -- ErbStG 1974 -- i.V.m. § 13 der Erbschaftsteuer-Durchführungsverordnung vom 19.Januar 1962 (BGBl I 1962, 22) mit späteren Änderungen --ErbStDV a.F.--).

Erst am 12.Juli 1994 reichte der Beigeladene eine Abschrift der notariellen Urkunde zusammen mit der Schenkungsteuererklärung, die am 10.Juli 1994 von ihm unterschrieben worden war, beim Beklagten (Finanzamt - FA -) ein. Eine Aufforderung zur Abgabe der Schenkungsteuererklärung hatte das FA zuvor nicht erlassen. Die Schenkungsteuererklärung wurde über die Zuwendung (Schenkung) unter Lebenden der Kl an den Beigeladenen "je zur Hälfte" eingereicht. Unter Bezugnahme auf Ziffer IV. des Pflichtteilsverzichtsvertrags enthält die Schenkungsteuererklärung ausschließlich Angaben (a.a.O. zu 5.3 und 5.4) zur monatlichen Rente. Deren Kapitalwert errechnete der Beigeladene gemäß § 14 Abs.1 des Bewertungsgesetzes [-BewG- in der Fassung vor Inkrafttreten des Art.3 Nr.6 des Zinsabschlaggesetzes vom 9.November 1992 (BGBl I 1992, 853, BStBl I 1992, 682, 689)] -- BewG a.F. -- i.V.m. Anl.9 a.F.) in der Fassung vor Inkrafttreten des Art.24 Nr.4 des Gesetzes zur Umsetzung des Föderalen Konsolidierungsprogramms -FKPG- vom 23.Juni 1993, BGBl I 1993, 944, BStBl I 1993, 510 - vgl. hierzu: Moench, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1993, 898) ausgehend von einem Jahreswert von DM auf DM [= DM x 7,802 (Vervielfältiger bei vollendetem Lebensjahr der Klin am von 70 Jahren -- vgl. Anlage 9 a.F. zu § 14 BewG a.F.)]. Im übrigen erhöhte der Beigeladene den Kapitalwert um DM (7 x DM - wohl wegen der im Jahr 9999 erhaltenen Rentenbeträge) auf insgesamt DM.

Diesen Angaben folgte das FA in den an den Beigeladenen gerichteten Schenkungsteuerbescheiden vom 17.August 1994 (StNr.: - betreffend die Schenkung des Kl; StNr.: betreffend die Schenkung der Klin). Die Steuer von jeweils DM wurde wie folgt ermittelt:

Wert des Erwerbs (1/2 von DM)

abzüglich Freibetrag

steuerpflichtiger Erwerb (abgerundet)

Steuer [Steuerklasse (§ 15 ErbStG): I Steuersatz (§ 19 Abs.1 ErbStG): 7,5 v. H.; 7,5 v. H. von]:=

Die Bescheide wurden bestandskräftig, weil sie nicht angefochten wurden.

Mit Schreiben vom 4.Oktober 1994, das an den Beigeladenen gerichtet wurde, forderte das FA diesen (im Streitpunkt des vorliegenden Klageverfahrens) auf, mitzuteilen, ob er den Abfindungsbetrag von DM für seinen Pflichtteilsverzicht bereits erhalten bzw. in nächster Zeit erhalten werde. Daraufhin erklärte der Beigeladene im Schreiben vom 22.November 1994 durch seinen Bevollmächtigten, daß er die ETW mit Vertrag vom 15.April 1994 erworben und die vereinbarte zweckgebundene Zuwendung von DM hierfür erhalten habe. Der Einheitswert der ETW betrage, der Kaufpreis.

Hieran anschließend gab das FA am 14.Dezember 1994 zwei Schenkungsteuerbescheide zur Post. Ein Bescheid ist gerichtet an den Kl (StNr.:, der andere an die Klin (StNr.:). Die Bescheide ergingen über den Erwerb des Beigeladenen aus der Schenkung der Klin und des Kl. Zu dem Umstand, daß die Bescheide an den Kl und an die Klin gerichtet und diesen bekanntgegeben worden sind, finden sich in den Schenkungsteuerakten zwei Aktenvermerke (Bl.17 der Schenkungsteuerakten). Sie lauten:

lt. Rsp. SGL - Schenkung von den Eltern an Sohn je DM. Die Beträge wurden lt. Stpfl. von den Eltern entrichtet, da diese noch leben.

8.12.94

Die S-Steuer trägt Herr lt. Vertrag. Da die Eltern noch leben, wird auch diese von den Eltern bezahlt -> § 10 II ErbSt -> ./. 90 Bescheide ergehen an die Eltern

Den Wert des Erwerbs des Beigeladenen von jedem Kläger errechnete das FA mit DM. Im einzelnen:

DM + DM =

./. Freibetrag

Steuer (§ 19 Abs.3 ErbStG) 10 v.H.v.

1/2 v.H.v

Gesamtwert § 10 Abs.2 ErbStG

Die Steuerschuld setzte das FA jeweils auf DM fest.

Das FA vertrat zu 3. Erläuterungen der Bescheide die Auffassung, daß es sich bei der Schenkung an den Beigeladenen nicht um eine mittelbare Grundstücksschenkung handele (Hinweis auf den Erlaß des Finanzministeriums Baden-Württemberg vom 2.November 1989 S 3806-2/79, Erbschaftsteuer-Kartei der Oberfinanzdirektionen Freiburg Karlsruhe Stuttgart -- ErbSt-Kartei -- § 7 ErbStG Karte 15). Da nach dem Erbverzichtsvertrag vom 18.April 1991 (a.a.O. S.6) nicht der Beschenkte die Schenkungsteuer zu tragen habe, sei die Steuer gemäß § 10 Abs.2 ErbStG 1974 zu berechnen gewesen.

Die gegen die Schenkungsteuerbescheide form- und fristgerecht am 21.Dezember 1994 eingelegten Einsprüche wurden vom FA mit Rechtsbehelfsentscheidungen vom 28.August 1995 als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung führt es jeweils aus: Nach den gleichlautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder betr.: Gegenstand der Schenkung bei Geldhingabe zum Erwerb eines Grundstücks oder zur Eirichtung eines Gebäudes vom 2.November 1989 (BStBl I 1989, 443 ff.) sei für die Annahme einer mittelbaren Grundstücksschenkung Voraussetzung, daß die Geldhingabe nur für ein bestimmtes Grundstück/Gebäude bestimmt sein dürfe. Dabei müsse das Grundstück/Gebäude bereits im Schenkungszeitpunkt festgelegt worden sein. Diese genaue Festlegung sei bei Abschluß des Pflichtteilsverzichtsvertrags am 18.April 1991 unterblieben. Es habe im freien Ermessen des Beschenkten gelegen, welches Objekt (Einfamilienhaus oder Eigentumswohnung) er erwerben werde. Außerdem sei auch der Zeitpunkt der Erfüllung der Auflage durch den Beschenkten nicht festgelegt worden. Festgestanden hätte bei Vertragsabschluß nur, daß der Beschenkte die Schenkungssumme bei Kauf oder Bau eines Objekts erhalten werde. Daher habe der Beschenkte auf sein Pflichtteil verzichtet. Der Umstand, daß DM direkt vom Schenker/von der Schenkerin auf ein Notaranderkonto des Wohnungsverkäufers überwiesen worden seien, sei nur die Erfüllung der Auflage des Pflichtteilsverzichtsvertrags. Das Geld sei an den Kauf eines unbestimmten Objekts gebunden gewesen. Somit lägen - wie bereits ausgeführt - nicht die Voraussetzungen für die Annahme einer mittelbaren Grundstücksschenkung vor, sondern die Voraussetzungen einer Schenkung unter Auflage. Dem Beschenkten (dem Beigeladenen) sei ein Spielraum zur Wahl und der Belegenheit des Objekts (Eigentumswohnung oder Einfamilienhaus) geblieben. Da es der Schenkung an der Bestimmtheit mangele, könne keine mittelbare Schenkung angenommen werden.

Das FA ordnete mit den Verfügungen vom 16.März 1995 die Aussetzung der Vollziehung -AdV- der Bescheide vom 14.Dezember 1994 in Höhe von jeweils DM bis zum Ablauf eines Monats nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung. Den nicht ausgesetzten Teil der Steuerschuld von DM [= 2 x DM (= DM ./. DM)] bezahlte die Klin über ihr Konto bei der Volksbank (Bl.150a der FG-Akte). Während des Klageverfahrens verfügte das FA am 15.November 1995 die AdV der Schenkungsteuerbescheide im bisherigen Umfang bis zum Ablauf eines Monats nach Bekanntgabe der Entscheidung über die Klage.

Am 26.September 1995 erhoben die Kl form- und fristgerecht Klage, mit der sie weiterhin geltend machen, daß die ETW Gegenstand des Zuwendung an den Beigeladenen lt. Ziffer IV.2. des Pflichtteilsverzichtsvertrags gewesen sei. Das notarielle Schenkungsversprechen sei eindeutig zweckgebunden, weil der Beigeladene den Betrag von DM nur zum Erwerb bzw. zum Bau, Aus- oder Umbau des Familienheims oder der ETW erhalten habe. Dem Schenkungsversprechen sei zu entnehmen, daß nicht ein Geldbetrag geschenkt werden sollte, sondern ein Wohnhaus oder eine Eigentumswohnung, weil ausdrücklich festgelegt worden sei, daß im Falle eines niedrigeren Gesamtaufwandes als DM die Zuwendung entsprechend niedriger ausfallen werde. Das FA berufe sich auf die gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder (Hinweis auf BStBl I 1989, 443 ff.). Entscheidend sei der Wille der Parteien, was eigentlich gewollt gewesen sei. Aus dem Pflichtteilsverzichtsvertrag gehe eindeutig hervor, daß nicht die Schenkung eines Geldbetrags gewollt gewesen sei, sondern die Schenkung einer Eigentumswohnung oder eines Hauses. Daß dabei das Grundstück noch nicht genau bestimmt gewesen sei, könne nicht entscheidend sein. Maßgebendes Kriterium dafür, ob es sich um eine Geldschenkung oder um eine mittelbare Grundstücksschenkung handele, sei die freie Verfügbarkeit des Beschenkten über das Geld bzw. die freie Verfügbarkeit über die Wohnung. Außerdem sei maßgebend, ob der Beschenkte durch die Erfüllung der Auflage entreichert werde. Dies sei hier jedoch nicht der Fall, denn der Geldbetrag sei sofort zum Erwerb der ETW verwendet worden. Der Kaufpreis sei in zwei Raten entrichtet worden und zwar in Höhe von DM und von DM. Die Übergabe des Schecks über DM bei Abschluß des Kaufvertrags bedeute nicht, daß der Beigeladene über diesen Geldbetrag hätte frei verfügen können. Der Scheck sei mit Wertstellung vom 13.April 1994 dem Girokonto der Klin bei der Volksbank mit der Kontonummer (zzgl. 5 DM für Gebühren) belastet worden. Die Klin sei jederzeit in der Lage gewesen, eine etwaige "freie Verfügbarkeit" dieser DM durch den Beigeladenen durch eine Nichteinlösung des Schecks zu verhindern. Die größere Kaufpreisrate in Höhe von DM sei gar nicht in die Verfügungsmacht des Beigeladenen gelangt, sondern unmittelbar von der Klin auf das Anderkonto des Notars überwiesen worden. Der Beigeladene habe über den im Schenkungsversprechen festgelegten Betrag in Höhe von DM zu keinem Zeitpunkt frei verfügen können. Dieses sei jedoch entscheidend für die Frage, was letztendlich dem Beigeladenen zugewendet worden sei: Nach dem aus dem Vertragstext erkennbaren Willen der Parteien und dem tatsächlichen Ablauf der Schenkung sei nicht die Zuwendung eines Geldbetrags, sondern die Zuwendung einer Wohnung oder eines Hauses Gegenstand der Schenkung gewesen sei. Denn der Gegenstand einer Schenkung richte sich danach, was nach der Schenkungsabrede geschenkt werden solle und worüber der Bedachte im Verhältnis zum Schenker tatsächlich und rechtlich frei verfügen könne. Die Annahme einer Grundstücksschenkung durch Hingabe einer Geldsumme (sog. mittelbare Grundstücksschenkung) setze danach voraus, daß der Bedachte im Verhältnis zum Schenker nicht über das ihm ggf. übergebene Geld, sondern (erst) über das Grundstück - wie im Streitfall - verfügen könne. Demzufolge sei die Schenkungsteuer nicht nach dem zugewendeten Geldbetrag zu bemessen, sondern ausgehend von dem Einheitswert der ETW von DM.

Der Kl beantragt,

unter Änderung des Schenkungsteuerbescheids vom 14.Dezember 1994 (StNr.: in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.August 1995 (Rechtsbehelfsliste: die Schenkungsteuer auf DM festzusetzen.

Die Klin beantragt,

unter Änderung des Schenkungsteuerbescheids vom 14.Dezember 1994 (StNr.: in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.August 1995 (Rechtsbehelfsliste:) die Schenkungsteuer auf DM festzusetzen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es verweist im wesentlichen auf seine Darlegungen in den Einspruchsentscheidungen.

Der Beigeladene hat keinen Antrag gestellt.

Dem Senat lagen folgende Akten vor:

Vom FA:

? 1 Band Schenkungsteuerakten StNr.:

Vom FA

? 1 Band Einheitswertakten Az.:

Vom FA

? 1 Band Betriebsprüfungsakten StNr.:

? 1 Band Vermögensteuerakten Band II StNr.:

? 1 Band ESt-Akte StNr.:

? 1 Band ESt-Akten Band IV StNr.:

? 1 Band ESt-Akten Band III StNr.:

Am 19.Juni 1998 fand - wie bereits erwähnt - vor dem Berichterstatter ein Erörterungs- und Beweisaufnahmetermin statt. Auf die hierüber den Beteiligten bekanntgegebene Niederschrift wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist begründet.

Zu Unrecht hat das FA in den angegriffenen Schenkungsteuerbescheiden die von der Klin geleistete Geldzahlung (teilweise in Höhe von DM) als Schenkungen unter Lebenden im Sinne von § 7 Abs.1 Nr.5 ErbStG 1974 qualifiziert. Gegenstand der Zuwendungen im Rahmen von (mittelbaren) Schenkungen im Sinne von § 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974 der Kl ist die vom Beigeladenen erworbene Eigentumswohnung in.

1.a) Gemäß § 7 Abs.1 Nr.5 ErbStG 1974 gilt als Schenkung unter Lebenden, was als Abfindung für einen Erbverzicht (§§ 2346 und 2352 des Bürgerlichen Gesetzbuchs -BGB-) gewährt wird. Wie sich aus der Bezugnahme in § 7 Abs.1 Nr.5 ErbStG 1974 u.a. auf die Vorschrift des § 2346 Abs.2 BGB ergibt, gilt als Schenkung unter Lebenden auch, was als Abfindung für einen auf das Pflichtteil[(srecht): vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs -BGH- vom 13.November 1996 IV ZR 62/96, Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge - ZEV - 1997, 111, Neue Juristische Wochenschrift -NJW- 1997, 521)] beschränkten Erbverzicht (vgl. hierzu: Schotten in J. von Staudingers Kommentar zum BGB, 13.Aufl., 1996, § 2346 Rdnr.32) gewährt wird (Meincke, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, 11.Aufl., 1997, § 7, Rdnr.107). Keine Bedeutung hat bei der Anwendung des § 7 Abs.1 Nr.5 ErbStG 1974, ob der die Abfindung gewährende künftige Erblasser hinsichtlich der Abfindung im Bewußtsein der Unentgeltlichkeit behandelt hat (Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 29.November 1978 II R 104/75, n.v. unter Hinweis auf das Urteil des Reichsfinanzhofs -RFH- vom 23.September 1937 III eA 18/37, RStBl 1937, 1152; Moench, Erbschaft- und Schenkungsteuer, Kommentar, ErbStG, § 7 Rdnr.216; Petzoldt, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, 2.Aufl., 1986, § 7 Rdnr.130 m.w.N.). Nach dem Willen des Gesetzgebers handelt es sich bei der Abfindung für einen Erbverzicht um eine Schenkung unter Lebenden qua gesetzlicher Fiktion (Siegmann, Die Information über Steuer und Wirtschaft -INF- 1998, 561, zu 1.4.2.; BFH-Urteil vom 25.Mai 1977 II R 136/73, BStBl II 1977, 733).

b) Unberührt von diesen Erwägungen ist der Senat der Auffassung, daß die Abfindung für einen auf das Pflichtteilsrecht beschränkten Erbverzicht eine freigebige Zuwendung im Sinne von § 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974 des künftigen Erblassers an den Abfindungsempfänger (Pflichtteilsberechtigten) darstellt.

aa) Die Gewährung einer Abfindung erfüllt den objektiven Tatbestand des § 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974.

Nach dieser Bestimmung gilt als Schenkung unter Lebenden "jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird". Der objektive Tatbestand verlangt daher, daß die Leistung zu einer Bereicherung des Bedachten auf Kosten des Zuwendenden führt; sie muß objektiv unentgeltlich sein (BFH-Urteil vom 2.März 1994 II R 59/92, BStBl II 1994, 366). Objektiv unentgeltlich ist die Leistung des Zuwendenden, wenn sie rechtlich nicht abhängig ist von einer den Erwerb ausgleichenden Gegenleistung des Erwerbers (BFH-Urteil in BStBl II 1994, 366).

Durch die Abfindung für einen auf das Pflichtteilsrecht beschränkten Erbverzicht wird das Vermögen des Verzichtenden (Abfindungsempfängers/Pflichtteilsberechtigten) objektiv bereichert und das Vermögen des künftigen Erblassers entreichert, auch wenn dieser sich zur Leistung der Abfindung durch einen Dritten verpflichtet (BFH-Urteil in BStBl II 1977, 733; Staudinger/Schotten, a.a.O., § 2346 Rdnr.145). Der Verzicht des Pflichtteilsberechtigten auf sein Pflichtteilsrecht macht die Leistung des künftigen Erblassers nicht zu einer entgeltlichen, die die Annahme einer freigebigen Zuwendung im Sinne von § 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974 ausschließen könnte (BGH-Urteil vom 28.Februar 1991 IX R 74/90, BGHZ 113, 393, NJW 1991, 1610; Siegmann, INF 1998, 561 zu 1.4.2.). Durch die Abfindung werden dem auf das Pflichtteilsrecht Verzichtenden zu Lebzeiten des Erblassers die aus der aufgrund der Vorschriften des BGB unentgeltlich eingeräumten Rechtsposition als Pflichtteilsberechtigter eventuell sich ergebenden Rechte vorzeitig, d.h. vor Eintritt des Erbfalls abgegolten. Die vom Erblasser für den Pflichtteilsverzicht geleistete Abfindung ist deshalb ein Surrogat für einen unentgeltlichen Erwerb von Todes wegen. Der Pflichtteilsverzicht kann mithin keine Gegenleistung sein, der die Annahme einer unentgeltlichen Zuwendung der Abfindung ausschließen könnte [Staudinger/Schotten, a.a.O., § 2346 Rdnrn.123 ff. mit umfangreichen Nachweisen zur abweichenden herrschenden Auffassung im Zivilrecht; Schotten, NJW 1991, 2687; gleicher Auffassung: Frank in Münchener Kommentar zum BGB, 3.Aufl., 1997, § 2325 Rdnr.14; Kohlhosser, Archiv für die civilistische Praxis 194.Band, 1994, 231, 258 zu 3.; Pentz, Zeitschrift für das gesamte Familienrecht -FamRZ- 1998, 660; BGH-Urteil in BGHZ 113, 393, NJW 1991, 1610 zu § 3 Abs.1 Nr.3 und 4 Anfechtungsgesetz -- vgl. hierzu auch den Beschluß des BVerfG vom 14.Mai 1991 1 BvR 502/91 (NJW 1991, 2695) zu der Verfassungsbeschwerde gegen das BGH-Urteil in NJW 1991, 1610; BGH-Urteil vom 8.Juli 1985 II ZR 150/84, NJW 1986, 127 und hierzu die Anmerkung von Dieckmann, FamRZ 1986; 258; Beschlüsse des Landgerichts Münster vom 12.Januar 1983 - 14 O 696/82, NJW 1984, 1188; des OLG Celle vom 15.Januar 1998 22 W 115/97, FamRZ 1998, 774; BFH-Urteil vom 7.April 1992 VIII R 59/89, BStBl II 1992, 809, 811 zu 1.a. bb. bbb.].

bb) Die Abfindung für einen Pflichtteilsverzicht erfüllt auch die subjektiven Tatbestandsvoraussetzungen des § 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974.

Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH genügt zur Verwirklichung des subjektiven Tatbestandes der freigebigen Zuwendung der (einseitige) Wille des Zuwendenden zur Unentgeltlichkeit (BFH-Urteil in BStBl II 1994, 366, zu 11.2.; Mößlang, Neue Wirtschafts-Briefe --NWB-- Fach 10, S.479, 480; derselbe, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht --UVR-- 1998, 13). Dieser ist dann gegeben, wenn der Zuwendende in dem Bewußtsein handelt, zu der Vermögenshingabe weder rechtlich verpflichtet zu sein noch dafür eine mit seiner Leistung in einem synallagmatischen, konditionalen oder kausalen Zusammenhang stehende Leistung zu erhalten.

Dieses Bewußtsein hat regelmäßig der künftige Erblasser bei der Vereinbarung einer Abfindung für einen auf das Pflichtteilsrecht beschränkten Erbverzicht (§ 2346 Abs.2 BGB). Der künftige Erblasser (und auch der Abfindungsempfänger) sind sich in der Regel durchaus bewußt, daß der Verzichtende und Abfindungsempfänger keinen Rechtsanspruch auf die Abfindung hat, sondern daß einzig und allein die künftige Erbfolgeregelung zeitlich vorweggenommen wird und der künftige Erblasser die Abfindung lediglich als Surrogat für einen unentgeltlichen Erwerb von Todes wegen leistet. Die Kenntnis dieses Sachverhalts genügt, um den zur Erfüllung des subjektiven Tatbestands der freigebigen Zuwendung erforderlichen Willen des künftigen Erblassers zur Unentgeltlichkeit zu bejahen (vgl. Staudinger/Schotten, a.a.O., § 2346 Rdnr.127; Pentz, FamRZ 1998, 660 zu 1.2., m.w.N.).

c) Werden nach den zuvor dargelegten Rechtsgrundsätzen die vom künftigen Erblasser als Abfindung für einen auf das Pflichtteilsrecht beschränkten Erbverzicht schenkweise überlassenen Geldmittel zum Kauf eines Grundstücks verwendet, so bestimmt sich folgerichtig nach den im Schenkung(steuer)recht entwickelten Kriterien, ob die Geldmittel oder das Grundstück Zuwendungsobjekt ist.

Demzufolge bestimmt sich der Gegenstand einer Zuwendung (§ 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974; § 516 Abs.1 BGB - vgl. hierzu: BFH-Urteil vom 6.März 1985 II R 19/84, BStBl II 1985, 382 zu II.1.) danach, was nach der der Zuwendung zugrundeliegenden Abrede geschenkt sein sollte und worüber der Bedachte (hier: der Abfindungsempfänger/Pflichtteilsberechtigte) im Verhältnis zum Schenker (hier: künftigen Erblasser) endgültig tatsächlich und rechtlich verfügen kann (BFH-Beschluß vom 23.Januar 1991 II B 46/90, BStBl II 1991, 310; BFH-Urteile vom 26.September 1990 II R 50/88, BStBl II 1991, 32; vom 5.April 1989 II R 45/86, BFH/NV 1990, 506). Haben die Parteien der der Zuwendung zugrundeliegenden Abrede diesen Parteiwillen jedoch nicht vollzogen, so kann er für die Erhebung der Schenkungsteuer nicht rechtserheblich sein (vgl. hierzu: § 41 Abs.1 und Abs.2 AO 1977; BFH-Urteile in BStBl II 1991, 32; vom 6.März 1985 II R 114/82, BStBl II 1985, 380 zu II.a.). Für die Bestimmung des Schenkungsgegenstandes ist danach nicht das Versprechen der Zuwendung, sondern die Zuwendung selbst entscheidend: Denn erst mit dem Eintritt der Vermögensmehrung beim Bedachten ist die Schenkung ausgeführt (§ 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974 i.V.m. § 9 Abs.1 Nr.2 ErbStG 1974; BFH-Urteil vom 9.November 1994 II R 87/92, BStBl II 1995, 83). Dementsprechend bestimmt sich der steuerpflichtige Erwerb gemäß § 10 Abs.1 Satz 1 ErbStG 1974 bei einer Zuwendung im Sinne von § 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974 nach der Bereicherung des Erwerbers und knüpft die Wertermittlung (§ 11 ErbStG 1974) an den Gegenstand an, über den der Bedachte in dem für die Bestimmung des Schenkungsgegenstandes maßgeblichen Zeitpunkt (§ 9 Abs.1 Nr.2 ErbStG 1974) endgültig verfügen kann (BFH-Urteile vom 17.Juni 1998 II R 51/96, BFH/NV 1998, 1378; vom 13.März 1996 11 R 51/95, BStBl II 1996, 548).

Es ist nicht erforderlich, daß der Zuwendungsgegenstand, um den der Beschenkte bereichert wird, sich vorher in derselben Gestalt im Vermögen des Schenkers befunden hat und wesensgleich übergeht, "Entreicherungsgegenstand" und "Bereicherungsgegenstand" brauchen nicht identisch zu sein (vgl. BFH-Urteil in BStBl II 1996, 548). Danach kann in der Hingabe von Geld zum Erwerb eines bestimmten Gegenstandes die Übertragung dieses Gegenstandes im Wege der mittelbaren Schenkung an den Empfänger gesehen werden. Dies setzt voraus, daß der Beschenkte im Verhältnis zum Zuwendenden nicht über das ihm ggf. übergebene Geld, sondern (erst) über den Gegenstand verfügen kann, denn in diesem Fall ist der Beschenkte nicht um die Geldsumme, sondern erst um den mit den zur Verfügung gestellten Geldmitteln erworbenen Gegenstand bereichert (BFH-Urteile in BStBl II 1996, 548; in BFH/NV 1998, 1378; vom 12.Dezember 1979 II R 157/78, BStBl II 1980, 260, jeweils m.w.N.).

d) Nach den zu Buchst.b dargelegten Rechtsgrundsätzen haben die Kl an den Beigeladenen die -- für dessen auf sein Pflichtteilsrecht beschränkten Erbverzicht -- als Abfindung versprochenen Leistungen durch eine freigebige Zuwendung im Sinne von § 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974 erbracht.

aa) Nach Ziffer IV. 1. und 2. des Pflichtteilsverzichtsvertrags haben die Kl sich als Gesamtschuldner verpflichtet, an den Beigeladenen eine monatliche Rente von ursprünglich DM und zum Erwerb einer a.a.O. näher bezeichneten Wohnimmobilie einen Betrag von höchstens M zu zahlen, wobei der letztgenannte Betrag letztlich vom Bruder des Beigeladenen getragen werden soll. Durch die in Erfüllung dieser gesamtschuldnerischen Verpflichtungen (Hinweis auf § 420 ff. BGB) erfolgten Zahlungen wurde der objektive Tatbestand der freigebigen Zuwendung im Sinne von § 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974 erfüllt (Hinweis auf das BFH-Urteil in BStBl II 1994, 366; siehe zuvor zu Buchst.b. aa). Denn das Vermögen des Beigeladenen wurde infolge der Leistungen der Kl in Erfüllung ihrer Abfindungsverpflichtung bereichert.

Im übrigen wurde das Vermögen des Beigeladenen auch auf Kosten des Vermögens der Kl (der Zuwendenden) bereichert. Die Entreicherung des Vermögens des Zuwendenden und der Zuwendenden (der Kl) durch die gemäß § IV des Pflichtteilsverzichtsvertrags erfolgten Leistungen erfolgte zu gleichen Anteilen. Dies gilt unabhängig davon, ob die Zahlungen an den Beigeladenen durch den Schenker (den Kl) oder durch die Schenkerin (die Klin) geleistet wurden. Maßgeblich ist in diesem Zusammenhang allein, daß die Kl insoweit eine gesamtschuldnerische Verpflichtung eingegangen sind, die sie im Innenverhältnis zu gleichen Anteilen verpflichtete, da nichts anderes bestimmt wurde (§ 426 Abs.1 Satz 1 BGB). Sollte einer der Schenker weniger als seinen hälftigen Anteil an den Beigeladenen gezahlt haben, so ist bei ihm die Vermögensminderung durch eine entsprechende Ausgleichsverpflichtung eingetreten (§ 426 Abs.2 BGB).

Soweit die Geldmittel zum Erwerb der ETW in durch den Beigeladenen nach den Vereinbarungen zu Ziffer IV 2. des Pflichtteilsvertrags letztlich durch den Bruder des Beigeladenen erbracht werden sollen (Hinweis auf den Darlehensvertrag vom 25.März 1994 zwischen dem Bruder und der Mutter des Beigeladenen und den hierzu aufgestellten Tilgungsplan lt. Plan 161.167 der FG-Akten), steht dieser Umstand der Annahme einer Schenkung der Kl an den Beigeladenen nicht entgegen. Auch wenn sich die Kl als Gesamtschuldner zur Leistung der Abfindung durch einen Dritten verpflichteten, stellt die Abfindung eine Schenkung der Kl als künftige Erblasser an den Beigeladenen dar (Staudinger/Schotten, a.a.O., § 2246 Rdnr.145).

Der objektiven Unentgeltlichkeit der Abfindung steht nicht der Verzicht des Beigeladenen auf sein Pflichtteilsrecht entgegen. Der Verzicht auf das Pflichtteilsrecht durch den pflichtberechtigten Beigeladenen war keine Gegenleistung für die Zahlung der monatlichen Rente und der Geldmittel durch die Kl für den Erwerb der ETW in (vgl. hierzu Staudinger/Schotten, a.a.O., § 2346 Rdnr.123 m.w.N.). In diesem Zusammenhang ist im übrigen zu berücksichtigen, daß der Beigeladene durch den Verzicht auf sein Pflichtteilsrecht weder auf ein gegenwärtiges Recht noch auf eine schutzwürdige Anwartschaft (Wieser, Mitteilungsblatt der Bayerischen Notarkammer, 1970, 135, 139 zu D.), sondern allenfalls auf eine ungesicherte Erwerbschance verzichtet hat (BFH-Urteil in BStBl II 1992, 809, 811). Der einzige Vorteil, den die Kl durch den Verzicht erlangt haben könnten, war die Testierfreiheit, die zudem durch andere Bestimmungen im Pflichtteilsverzichtsvertrag (a.a.O., Ziffer III) zugunsten des Beigeladenen wieder eingeschränkt wurde. Nach alledem kann nicht davon ausgegangen werden, daß die Gewährung der Testierfreiheit über den Pflichtteil des Beigeladenen eine Gegenleistung sein könnte, die die Unentgeltlichkeit der Zuwendung der Abfindung der Kl beseitigen könnte (BGH-Urteil in BGHZ 113, 393, 397, NJW 1991, 1610).

bb) Bei Anwendung der zu den Buchst.b) bb) (s. S.16) dargelegten Rechtsgrundsätze auf den Streitfall ist des weiteren davon auszugehen, daß die Kl in dem Bewußtsein der objektiven Unentgeltlichkeit der Abfindung handelten. Den Kl waren sämtliche Tatsachen bekannt, aufgrund deren ihre Zuwendung für den Pflichtteilsverzicht des Beigeladenen als objektiv unentgeltlich zu qualifizieren ist. Durch die Abfindung für den Erbverzicht sollte nach dem Verständnis der Kl (und auch des Beigeladenen in dessen Interesse) einzig und allein die zukünftige Erbfolgeregelung zeitlich vorweggenommen werden. Die Kl wollten die Abfindung lediglich als wirtschaftliches Surrogat für einen unentgeltichen Erwerb von Todes wegen des Beigeladenen leisten. Zu dieser vorweggenommenen Erbfolgeregelung fühlten sich die Kl weder rechtlich noch tatsächlich verpflichtet, noch stand sie im Zusammenhang mit einer zu. berücksichtigenden Gegenleistung, da der Pflichtteilsverzicht des Beigeladenen keine Gegenleistung darstellt (Staudinger/Schotten, a.a.O., § 2346 Rdnrn.123-127 m.w.N.; BGH-Urteil in BGHZ 113, 393,397).

cc) Nach den zu Buchst.c) dargelegten Rechtsgrundsätzen haben die Kl entgegen der Auffassung des FA in den angegriffenen Schenkungsteuerbescheiden dem Beigeladenen im Wege einer mittelbaren Schenkung die ETW in zugewendet und nicht die zu ihrer Finanzierung zur Verfügung gestellten Geldmittel.

Im Streitfall haben die Kl mit dem Beigeladenen zu Ziffer IV 2. des Pflichtteilsverzichtsvertrags eine Vereinbarung getroffen, in der sie sich gesamtschuldnerisch verpflichteten, dem Beigeladenen die Geldmittel für ein in seiner Art und Nutzung a.a.O. näher beschriebenes Objekt zur Verfügung zu stellen. Entsprechend dieser Vereinbarung hat sich der Beigeladene zu dem Kauf der ETW in entschlossen. Weil die Zuwendung durch Überweisung des Kaufpreises für die ETW auf das Notaranderkonto und durch Hingabe eines Bankschecks vollzogen wurde, konnte der Beigeladene nicht über die geschenkten Geldmittel frei verfügen, sondern erst über die ETW. Dies gilt auch hinsichtlich des Geldbetrags, der dem Beigeladenen durch eine Scheckhingabe zur Verfügung gestellt wurde. Denn die Klin hätte den Scheck bei vereinbarungswidriger Verwendung durch den Beigeladenen sperren lassen können (vgl. hierzu: Baumbach/Hefermehl, Wechselgesetz und Scheckgesetz, 16.Aufl., 1988, Anh. Art.28 SchG Anm.7 m.w.N.). Es handelt sich folglich um eine mittelbare Grundstücksschenkung und damit um einen unentgeltichen Erwerb der ETW, die mit ihrem maßgeblichen EW mit Zuschlag von DM bei der Schenkungsteuerfestsetzung zu berücksichtigen ist (BFH-Urteile vom 29.Juli 1998 X R 54/95, ZEV 1998, 446, Finanzrundschau --FR-- 1998, 1088; vom 29.Juli 1998 X R 50/95, BFH/NV 1999, 301; in BFH/NV 1998, 1378).

2.a) Nach den zuvor dargelegten Erwägungen errechnet sich die Schenkungsteuer des Kl (und in entsprechender Weise die der Klin) wie folgt (vgl. hierzu: Troll, Betriebs-Berater -BB- 1977, 837, 870 zu 7.; Michel, INF 1978, 337 zu 11.1.):

Erste Zuwendung in Form der sog. Höchstzeitrente (Ziffer IV Nr. 1 des Pffichtteilsverzichtsvertrags). Kapitalwert der Rente:. Davon der auf den Kl entfallende hälftige Anteil:;

anteiliger Kapitalwert:

./.Freibetrag (16 Abs.1 Nr.2 i.V.m. § 15 Abs.1 Steuerklasse I Nr.2 ErbStG 1974)

abgerundeter schenkungsteuerpflichtiger Erwerb (§ 10 Abs.1 ErbStG 1974)

Steuer: (Steuersatz 7 v.H. - § 19 ErbStG 1974).

Zweite Zuwendung (in Gestalt der ETW). Einheitswert der ETW mit Zuschlag: DM. Davon der auf den Kl entfallende hälftige Anteil: DM.

2. Erwerb:

1. Erwerb:

Gesamterwerb:

Steuer [Steuersatz: 7 v.H. (v. DM)]

./. Steuer für den ersten Erwerb:

verbleibende Steuer:

Gesamterwerb einschließlich übernommener Steuer für den zweiten Erwerb (§ 10 Abs.2 ErbStG 1974):

Steuer für den Gesamterwerb (unter Berücksichtigung des Härteausgleichs bei Tarifsprüngen: Moench, a.a.O., ErgLief.: ErbStG/Mai 1988, ErbStG 1994, Rdnrn.8-11):

1. Wert des Gesamterwerbs:

2. Steuer nach Tabelle (7,5 v.H.):

3. letztvorgehende Wertgrenze:

4. Steuer nach Tabelle (7 v.H.):

5. Differenz der Steuer nach Nrn.2 und 4:

6. Betrag, der die Wertgrenze übersteigt (Nr.1 und 3):

7. Davon 50 v.H.:

8. Festzusetzende Steuer (Nrn.4 und 7):

Steuer für den Gesamterwerb:

./. Steuer für den ersten Erwerb:

Steuer für den zweiten Erwerb:

b) Bei der Berechnung der streitigen Steuer für den zweiten Erwerb war der Wert des ersten Erwerbs des Beigeladenen nicht mit DM anzusetzen. Denn der Kapitalwert der dem ersten Erwerb zugrundeliegenden Rente lt. Ziffer IV 1. des Pflichtteilsverzichtsvertrags errechnet sich zum maßgeblichen Schenkungsteuerstichtag (§ 9 Abs.1 Nr.2 ErbStG 1974 i.V.m. § 11 ErbStG 1974), dem 18.April 1991, auf DM (vgl. in diesem Zusammenhang die gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder betr. Bewertung von Kapitalforderungen und Kapitalschulden sowie von Ansprüchen/Lasten bei wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen nach dem 31.Dezember 1995 für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer vom 15.September 1997, BStBl I 1997, 832 zu III.2.; im übrigen Hinweis zu den Berechnungsgrundlagen auf S.7 unten und 8 oben des Tatbestandes). Hierüber besteht zwischen den Beteiligten inzwischen Einvernehmen.

c) Die Bestandskraft der Bescheide vom 17.August 1994, in denen das FA den schenkungsteuerpflichtigen früheren Erwerb des Beigeladenen unter Berücksichtigung des fehlerhaften Kapitalwerts von DM errechnet hatte, steht dem Ansatz des zutreffenden Kapitalwerts von DM bei der Festsetzung der Schenkungsteuer für den hier in Rede stehenden zweiten Erwerb des Beigeladenen nicht entgegen. Nach der Rechtsprechung des BFH sind bei der Zusammenrechnung mehrerer innerhalb von 10 Jahren anfallender Vermögensvorteile mit dem letzten Erwerb die früheren Erwerbe mit den ihnen (damals) zukommenden richtigen Erwerben anzusetzen und nicht mit den falschen Werten, die den vorausgegangenen (ggf. bestandskräftigen) Steuerfestsetzungen für diese Erwerbe zugrundegelegt worden waren (BFH-Urteil vom 17.April 1991 II R 121/88, BStBl II 1991, 522; Weinmann, ZEV 1997, 187 zu 4.3.).

d) Bei der Ermittlung der Steuer für den zweiten Erwerb hat der Senat berücksichtigt, daß die Entrichtung der Schenkungsteuer letztlich dem Bruder des Beigeladenen auferlegt wurde, auch wenn sich die Kl zu der Zahlung als Gesamtschuldner verpflichtet haben (Ziffer IV.2. des Pflichtteilsverzichtsvertrags). Als Erwerb des Beigeladenen war deshalb der Betrag anzusetzen, der sich bei einer Zusammenrechnung des (zweiten) Erwerbs nach § 10 Abs.1 ErbStG 1974 mit der aus ihm errechneten Steuer ergibt (§ 10 Abs.2 ErbStG 1974; Troll; BB 1977, 837, 840 zu 7.; Michel, INF 1978, 337 zu II.1.; BFH-Urteil vom 17.November 1977 II R 66/68, BStBl II 1978, 220 zu II.5.).

Dies gilt unabhängig davon, ob die Schenkungsteuer für den zweiten Erwerb des Beigeladenen vom Bruder des Beigeladenen gezahlt wurde bzw. nach Beendigung der Aussetzung des Vollziehung gezahlt wird, oder ob die Kl die Schenkungsteuer selbst gezahlt haben bzw. ggf. noch zahlen werden. Denn als Erwerb gilt gemäß § 10 Abs.2 ErbStG 1974 der vom Senat errechnete Betrag, der sich aus der Zusammenrechnung des Erwerbs nach § 10 Abs.1 ErbStG 1974 mit der aus ihm errechneten Steuer ergibt, und zwar unabhängig davon, ob die Schenker (hier: die Kl) die Entrichtung der vom Beschenkten (hier: dem Beigeladenen) geschuldeten Steuer selbst übernommen oder einem Dritten (hier: dem Bruder des Beigeladenen) auferlegt haben.

3. Die angegriffenen Schenkungsteuerbescheide waren nicht (insgesamt) aufzuheben, weil sie sich an die Kl richten.

a) Schuldner der durch die mittelbare Schenkung der ETW entstandenen Schenkungsteuer waren der Beigeladene (der beschenkte Sohn der Kl:) und die Kl als Zuwendende (§ 20 Abs.1 ErbStG 1974). Die Kl und der Beigeladene schulden dieselbe steuerrechtliche Leistung und waren infolgedessen Gesamtschuldner. Jeder Gesamtschuldner schuldete die gesamte Leistung. Dem FA stand es frei, an welchen Gesamtschuldner es sich halten wollte; es konnte die geschuldete Leistung von jedem Gesamtschuldner ganz oder zum Teil fordern (§ 44 Abs.1 AO 1977). Demnach und auch gerade deshalb, weil die Übernahme der Schenkungsteuer durch den Sohn als eigene Schenkung der Kl an den anderen Sohn (den Beigeladenen) zu beurteilen ist (Staudinger/Schotten, a.a.O., § 2346 Rdnr.145), mußten sie damit rechnen, daß die Schenkungsteuer für die mittelbare Schenkung gegen sie festgesetzt wird (BFH-Urteile vom 13.Mai 1987 II R 189/83, BStBl II 1988, 188; vom 29.November 1961 II 282/58 U, BStBl III 1962, 323 zu B.; Petzoldt, a.a.O., § 20, Rdnrn.10-13 m.w.N.). Die Inanspruchnahme der Kl für die Schenkungsteuer liegt mithin im Rahmen der gebotenen Ermessensausübung und ist deshalb rechtlich und tatsächlich bedenkenfrei.

b) Da die zuvor dargelegte Rechts- und Sachlage den Kl bekannt war, bedurfte es keiner Darlegung der der Emessensausübung zugrundeliegenden Erwägungen (vgl. hierzu: Gräber/von Groll, FGO, Kommentar, 3.Aufl., 1997, § 102 Anm.16 m.w.N.), die das FA veranlaßt haben, die Schenkungsteuerbescheide an die Kl zu richten (§ 121 Abs.2 Nr.2 Alternative 1 AO 1977). Im übrigen waren die zu Buchst.a dargelegten Gründe, die das FA veranlaßt haben, die Schenkungsteuerbescheide an die Kl zu richten, auch ohne ausdrückliche schriftliche Begründung in den Verwaltungsakten den Kl bekannt (§ 121 Abs.2 Nr.2 Alternative 2 AO 1977; siehe Aktenvermerke des FA auf S.9 des Tatbestandes).

4. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren war gemäß § 139 Abs.3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären, weil die Kl die Hilfe eines sachkundigen Beraters zu ihrer Vertretung im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren für erforderlich halten durften (BFH-Beschlüsse vom 21.Juli 1977 IV B 3/73, BStBl II 1977, 767; vom 29.März 1973 IV B 89/70, BStBl II 1973, 535).

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs.1 FGO; die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt auf den §§ 151 Abs.3, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr.10 und 711 der ZPO (BFH-Beschluß vom 15.April 1981 IV S 2/81, BStBl II 1981, 402). Die Auferlegung einer Sicherheitsleistung durch das FA hält der Senat für nicht erforderlich (Hinweis auf das Urteil des FG Baden-Württemberg vom 26.Februar 1991 4 K 23/90, EFG 1991, 338 -- aus anderen Gründen aufgehoben durch BFH-Urteil vom 17.Dezember 1991 VII R 36/91, BFH/NV 1992, 569).

6. Der Frage, ob im Streitfall die ETW oder die dem Beigeladenen für den Erwerb dieser Immobilie gezahlten Geldbeträge Gegenstand der Zuwendung sind, kommt grundsätzliche Bedeutung zu. Aus diesem Grunde hat der Senat die Revision zugelassen (§ 115 Abs.2 Nr.1 FGO).

7. Die Streitwertfestsetzung folgt aus § 13 Abs.1 Satz 1 Abs.2 des Gerichtskostengesetzes -GKG-. Der Senat hält es für angemessen, die Streitwertfestsetzung mit der Entscheidung in der Hauptsache durch das vorliegende Urteil zu verbinden (§ 25 Abs.2 Satz 1 Halbsatz 2 GKG).