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Jahressteuergesetz 2010
AfA-Bemessungsgrundlage nach einer Einlage
von StB Dipl.-Bw. (FH) Jürgen Hegemann und StBin Dipl.-Biol. Tanja Moll, beide Freiburg
Der Gesetzgeber hat im Jahressteuergesetz (JStG) 2010 (8.12.10, BGBl I 10, 1768, Abruf-Nr. 104178) auf die Rechtsprechung des BFH zur Bestimmung der AfA-Bemessungsgrundlage nach einer Einlage in ein Betriebsvermögen reagiert. Bereits vor Verkündung hat das BMF die neuen Grundsätze in einem Schreiben (BMF 27.10.10, IV C 3 - S 2190/09/10007, Abruf-Nr. 103709) vorgestellt. Das BMF unterscheidet in vier Fallgruppen, die - ebenso wie die ursprüngliche BFH-Rechtsprechung - im Folgenden dargestellt werden. 
Die Entscheidungen des BFH
Werden Wirtschaftsgüter nach der Verwendung zur Erzielung von Überschuss-Einkünften (§ 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 bis Nr. 7 EStG) in ein Betriebsvermögen eingelegt, mindern sich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um die AfA, Sonder-AfA oder erhöhte AfA, die bis zum Zeitpunkt der Einlage vorgenommen wurden (§ 7 Abs. 1 S. 5 EStG a.F.). Hierdurch soll vermieden werden, dass es zu einer Doppelabschreibung im Bereich der Überschuss-Einkünfte und dem betrieblichen Bereich kommt. 
 
Bisher war streitig, welcher Wert nach der Einlage in das Betriebsvermögen als AfA-Bemessungsgrundlage angesetzt werden sollte: 
 
 
Der BFH (18.8.09, X R 40/06, Abruf-Nr. 094155; 28.10.09, VIII R 46/07, Abruf-Nr. 100943) hatte entschieden, dass die Differenz zwischen dem Einlagewert und den vor der Einlage in Anspruch genommenen Abschreibungen die neue AfA-Bemessungsgrundlage bildet - zumindest dann, wenn die stillen Reserven die Abschreibungen übersteigen. Dadurch konnten die stillen Reserven, die in das Betriebsvermögen hinein transformiert wurden, grundsätzlich außerhalb der 10-Jahres-Frist (§ 23 EStG) abgeschrieben werden. 
Die Änderungen durch das JStG bzw. das BMF-Schreiben
Mit dem JStG 2010 erfolgte die entsprechende gesetzliche Regelung (§ 7 Abs. 1 S. 5 EStG). Begrenzt wird der Abzug der bisher vorgenommenen AfA jedoch auf höchstens die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Wenn der Einlagewert niedriger ist als dieser Wert, bemisst sich die weitere AfA vom Einlagewert.  
 
AfA nach Einlage in ein Betriebsvermögen 
1. Sachliche Anwendung (Fallgruppen des BMF-Schreibens) 
1. Ist der Einlagewert höher oder gleich den historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten, berechnet sich die AfA nach dem Teilwert abzüglich der bereits in Anspruch genommenen AfA-Beträge im Privatbereich.
 
2. Ist der Einlagewert geringer als die historischen, aber nicht geringer als die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, bemisst sich die AfA ab dem Zeitpunkt der Einlage nach den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten.
 
3. Liegt der Einlagewert sowohl unter den historischen als auch den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, berechnet sich die AfA nach dem ungeminderten Einlagewert.
 
4. Der Einlagewert nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 S. 1 HS 2 Buchstabe a i.V. mit S. 2 EStG gilt gleichzeitig auch als AfA-Bemessungsgrundlage gemäß § 7 Abs. 1 S. 5 EStG.
2. Zeitliche Anwendung 
Ausweislich des BMF-Schreibens gilt die Neuregelung in allen offenen Fällen. Die Fallgruppe 3 hingegen ist erstmals auf Einlagen nach dem 31.12.10 anzuwenden (vgl. insofern auch § 52 Abs. 21 S. 4 EStG). 
 
Beispiel: AfA nach Einlage ins BV
Der Steuerpflichtige S legt eine bisher im Privatvermögen vermietete Immobilie in sein Betriebsvermögen ein. Die Herstellungskosten betrugen 600.000 EUR. Die bisher bei den Vermietungseinkünften in Abzug gebrachte AfA beläuft sich auf 300.000 EUR. 
 
Der Teilwert beträgt bei der Einlage: 
 
Einlage I:  
700.000 EUR 
Einlage II: 
550.000 EUR 
Einlage III: 
250.000 EUR 
 
Lösung: 
 
Gebäude-AfA nach Einlage ins Betriebsvermögen 
 
 
Einlage I 
Einlage II 
Einlage III 
Anschaffungs-/Herstellungskosten 
600.000 EUR 
600.000 EUR 
600.000 EUR 
bisherige AfA (= Überschusseinkunftsart) 
- 300.000 EUR 
- 300.000 EUR 
- 300.000 EUR 
Rest(buch)wert im Zeitpunkt der Einlage 
300.000 EUR 
300.000 EUR 
300.000 EUR 
Einlagewert (= Teilwert) 
700.000 EUR 
550.000 EUR 
250.000 EUR 
bisherige (genutzte) AfA 
- 300.000 EUR 
 
 
AfA-Bemessungsgrundlage 
400.000 EUR 
300.000 EUR 
250.000 EUR  
 
 

Quelle: Betriebswirtschaft im Blickpunkt, Ausgabe 5/2011, Seite 122

Wichtiger Hinweis: Der Inhalt ist nach bestem Wissen und Kenntnisstand erstellt worden.
Die Komplexität und der ständige Wandel der in ihm behandelten Materie machen es jedoch erforderlich, Haftung und Gewähr auszuschließen.


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