01.10.2005 | Bilanzierung

Neues zur Rückstellung für Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen

von StB Dipl.-Bw. (FH) Jürgen Hegemann, Stuttgart und StB Dipl.-Bw. (FH) Torsten Querbach, Frankfurt

Die gesetzliche Verpflichtung, Geschäftsunterlagen sechs Jahre und Jahresabschlüsse zehn Jahre aufzubewahren, führt dazu, dass Rückstellungen für die zukünftig anfallenden Aufbewahrungskosten gebildet werden müssen. Dabei ist in der Bilanzierungspraxis zwischen externen und internen Kosten zu unterscheiden. In diesem Beitrag wird dargestellt, wie die Rückstellung in der Praxis genau ermittelt wird.

1. Rückstellungen für Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen

Bei den Aufbewahrungskosten handelt es sich um ungewisse Verbindlichkeiten (§ 249 Abs. 1 S. 1 HGB), die auf Grund des Maßgeblichkeitsgrundsatzes auch in der Steuerbilanz gebildet werden müssen (§ 5 Abs. 1 S. 1 EStG). Rückstellungen sind zu bilden, wenn es sich um eine Verbindlichkeit gegenüber einem Dritten oder eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung handelt, die Verpflichtung vor dem Bilanzstichtag verursacht ist und mit einer Inanspruchnahme aus einer nach ihrer Entstehung oder Höhe ungewissen Verbindlichkeit ernsthaft zu rechnen ist (R 31c Abs. 2 EStR). Die öffentlich-rechtliche Verpflichtung muss hinreichend konkretisiert sein. Zudem müssen an die Verletzung der gesetzlichen Verpflichtung Sanktionen geknüpft sein, sodass sich der Steuerpflichtige der Erfüllung im Ergebnis nicht entziehen kann.

Die handels- und steuerrechtlichen Aufbewahrungspflichten (§ 257 HGB und § 147 AO) stellen ohne Zweifel eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung dar, welche bei Nichtbeachtung zu Sanktionen führt (= Zwangsgeld; Nichtanerkennung der Gewinnermittlung). Die Beweiskraft der Finanzbuchhaltung geht bei entsprechenden Verstößen nämlich eindeutig verloren und das Finanzamt hat dann nur noch die Möglichkeit der Schätzung der Besteuerungsgrundlagen nach § 162 AO.

1.1 Höhe der Rückstellung

Die Rückstellung ist in Höhe des voraussichtlichen Erfüllungsbetrags zu bilden. Da die Pflicht zur Aufbewahrung der Geschäftsunterlagen eine Sachleistungsverpflichtung darstellt, sind die Vollkosten anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchstabe b) EStG; BFH 19.8.02, BStBl II 03, 131). Eine Abzinsung der Rückstellung ist nicht vorzunehmen (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchstabe e) S. 2 EStG). Zu dieser Auffassung gelangt die OFD Münster (Kurzinformation Nr. 5/2005 vom 21.1.05), weil für die Abzinsung der Zeitraum von der erstmaligen Bildung der Rückstellung bis zu deren Erfüllung maßgebend ist. Da die Aufbewahrungspflicht mit dem Entstehen dieser Unterlagen beginnt, ergibt sich von vornherein kein Zeitraum, für den eine Abzinsung vorzunehmen wäre. Dazu ein Beispiel: